自1993年1月1日起施行的全国人民代表大会常务委员会《关于惩治偷税、抗税犯罪的补充规定》(以下简称《补充规定》)对抗税罪的犯罪构成及其处罚作了明确规定。这一规定实施两年多来，在征管和司法实践中提出了许多问题。为了正确理解和运用该规定，本文拟对其中若干有争议的疑难问题作粗浅探讨。

一、单位是否可以成为抗税罪的主体

1992年3月16日最高人民法院和最高人民检察院联合颁布的《关于办理偷税、抗税刑事案件具体应用法律的若干问题的解释》(以下简称两高《解释》)曾规定，单位可以成为抗税罪的主体，而《补充规定》对抗税罪的主体没有作明确规定。这样对单位是否可以成为抗税罪的主体认识不一。一种观点认为，单位不能成为抗税罪的主体，理由是：1、涉及犯罪主体问题只能由最高立法机关在刑事立法中作出明文规定，而不能由司法机关任意作出扩大解释；2、两高《解释》之所以规定单位可以是抗税犯罪的主体是与其对抗税罪的内容规定过宽有直接关系；3、1994年3月17日最高人民检察院发布了《关于加强法人犯罪检察工作的通知》，该《通知》的附件辑录了我国从1988年1月至1994年3月间颁布的单行刑事立法中所有法人(单位)犯罪的规定，其中就没有把抗税罪纳入法人犯罪之列。另一种观点认为，单位可以成为抗税罪的主体，理由是：1、《补充规定》所规定的其他涉税犯罪的主体，都可以由企事业单位构成，那么企事业单位同样可以成为抗税罪的主体；2、从实践看，企事业单位抗税案件时有发生，如不依法惩治，为法律所不容；3、两高《解释》明确规定单位可以构成抗税罪的主体。笔者认为上述两种观点均有偏颇。1、单位能否成为刑事犯罪的主体，曾经是刑事立法界长期争论不休的问题。单位或者法人本是法律所拟制的人格，但它具有意志属性，是有行为能力的，只要触犯了刑事法律关于犯人犯罪的规定，即可构成犯罪主体。这一观点，随着社会的发展已被社会各界有识之士所接受。2、我国《刑法》对单位能否成为犯罪主体没有明确，为此近几年来，全国人大常委会和两高陆续作出了许多补充规定和司法解释，对惩治法人犯罪，保障经济体制改革顺利进行起了十分重要的作用。其中司法解释就有许多地方规定单位可以成为某些特定犯罪的主体。例如，1994年6月3日由最高人民法院和最高人民检察院发布的《关于办理伪造、倒卖、盗窃发票刑事案件运用法律的规定》，就明确规定了实施有关发票投机倒把的单位可以成为犯罪主体。因此，涉及犯罪主体不止限于刑事立法中规定，司法解释同样可以作出规定。3、《补充规定》延用了两高《解释》中单位可以成为偷税等犯罪主体，而对单位能否成为抗税罪的主体没有明确，忽略了企事业单位客观上存在的抗税行为的事实，是立法上一个疏漏。因此，对单位是否可以成为抗税罪主体的问题，正确的意见应当是，抗税罪存在单位犯罪问题，《补充规定》理应对此作出明确规定，建议通过立法解决这个问题。

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